作者：蔣陽兵

我國法律規定的擔保物權中被公認在破產程序中可享有別除權的有抵押權、質權和留置權。

別除權在我國現行的破產法和民法體系中并非是顯名的獨立實體權利，在破產法中亦尚未明確規定“別除權”概念。從《企業破產法》第109條之規定來看，別除權的內涵“權利人有權就債務人特定財產優先受償”是被現行破產法所認可的。最高人民法院的《民事案件案由規定》“與破產有關的糾紛”中亦規定有“別除權糾紛”，人民法院在司法實踐中亦受理了一些別除權糾紛案件。

一、別除權的權利基礎

（一）別除權之擔保物權基礎

我國法律規定的擔保物權中被公認在破產程序中可享有別除權的有抵押權、質權和留置權

1、抵押權

抵押權是指債權人對于債務人或第三人提供的作為履行債務的擔保的財產，在債務人不履行債務時，可以就其賣得價金優先受償的權利。抵押權分為一般抵押權和特別抵押權，一般抵押權主要包括動產抵押和不動產抵押;特別抵押權包括最高額抵押權、財團抵押、浮動抵押等。一般抵押權做為破產別除權的權利基礎基本沒有異議，特別抵押權是否能夠成為破產別除權的權利基礎還存在較大爭議。

我國法律目前的相關規定主要有：

（1）《物權法》第179條：“為擔保債務的履行，債務人或者第三人不轉移財產的占有，將該財產抵押給債權人的，債務人不履行到期債務或者發生當事人約定的實現抵押權的情形，債權人有權就該財產優先受償。前款規定的債務人或者第三人為抵押人，債權人為抵押權人，提供擔保的財產為抵押財產?！?/p>

（2）《擔保法》第33條：“本法所稱抵押，是指債務人或者第三人不轉移對本法第三十四條所列財產的占有，將該財產作為債權的擔保。債務人不履行債務時，債權人有權依照本法規定以該財產折價或者以拍賣、變賣該財產的價款優先受償。前款規定的債務人或者第三人為抵押人，債權人為抵押權人，提供擔保的財產為抵押物?！?/p>

《擔保法》第95條：“海商法等法律對擔保有特別規定的，依照其規定?！?/p>

（3）《海商法》第11條：“船舶抵押權，是指抵押權人對于抵押人提供的作為債務擔保的船舶，在抵押人不履行債務時，可以依法拍賣，從賣得的價款中優先受償的權利。

（4）《民用航空法》第16條：“設定民用航空器抵押權，由抵押權人和抵押人共同向國務院民用航空主管部門辦理抵押權登記；未經登記的，不得對抗第三人。”

《民用航空法》第17條：“民用航空器抵押權設定后，未經抵押權人同意，抵押人不得將被抵押民用航空器轉讓他人?！?/p>

2、留置權

留置權是債權人已經合法占有了債務人的動產，在債務人不能履行債務或發生法律規定的情況下，債權 人有權依法留置該動產，并可以該動產折價或以拍賣、變賣 該動產的價款優先受償的擔保物權。留置權作為一項以債務人特定動產為受償客體的法定擔保物權, 當然可以成為別除權的基礎權利。同時我國《物權法》規定了，債權人行使留置權須滿足幾個條件:一是債權人合法占有債務人的動產；二是債權人留置的財產應當與債權屬同一種法律關系；三是債權須已到清償期，并給債務人一個行使留置權的寬嚴期限。

我國法律目前的相關規定主要有：

（1）《物權法》第230條：“債務人不履行到期債務，債權人可以留置已經合法占有的債務人的動產，并有權就該動產優先受償。前款規定的債權人為留置權人，占有的動產為留置財產?！?/p>

（2）《擔保法》第82條：“本法所稱留置，是指依照本法第八十四條的規定，債權人按照合同約定占有債務人的動產，債務人不按照合同約定的期限履行債務的，債權人有權依照本法規定留置該財產，以該財產折價或者以拍賣、變賣該財產的價款優先受償。”

（3）《海商法》第25條：“船舶優先權先于船舶留置權受償，船舶抵押權后于船舶留置權受償。前款所稱船舶留置權，是指造船人、修船人在合同另一方未履行合同時，可以留置所占有的船舶，以保證造船費用或者修船費用得以償還的權利。船舶留置權在造船人、修船人不再占有所造或者所修的船舶時消滅?！?/p>

3、質權

質權是指債權人在債務人不清償其債務時，可以就債務人或第三人移轉占有而供作擔保的動產或權利所賣得的價金優先受償的權利。質權的標的分為動產質押和權利質押，這兩種標的質權都是以特定財產的形式才能做為債權的擔保。

我國法律目前的相關規定主要有：

（1）《物權法》第208條：“為擔保債務的履行，債務人或者第三人將其動產出質給債權人占有的，債務人不履行到期債務或者發生當事人約定的實現質權的情形，債權人有權就該動產優先受償。前款規定的債務人或者第三人為出質人，債權人為質權人，交付的動產為質押財產?！?/p>

（2）《物權法》第223條：“債務人或者第三人有權處分的下列權利可以出質： （一）匯票、支票、本票；（二）債券、存款單；（三）倉單、提單；（四）可以轉讓的基金份額、股權；（五）可以轉讓的注冊商標專用權、專利權、著作權等知識產權中的財產權；（六）應收賬款；（七）法律、行政法規規定可以出質的其他財產權利?！?/p>

（3）《擔保法》第63條：“本法所稱動產質押，是指債務人或者第三人將其動產移交債權人占有，將該動產作為債權的擔保。債務人不履行債務時，債權人有權依照本法規定以該動產折價或者以拍賣、變賣該動產的價款優先受償。前款規定的債務人或者第三人為出質人，債權人為質權人，移交的動產為質物?！?/p>

（二）別除權之法定優先權基礎

法定優先權是指特定債權人依據法律的直接規定，對債務人的全部財產或特定財產的變賣價值享有的優先于其他債權人受償的權利。

根據我國法律規定，特別優先權包括《合同法》規定的建設工程款優先受償 權、購房消費者優先權、《海商法》規定的船舶優先權及《民用航空法》規定的民用航空器優先權等，具體規定如下：

1、建筑工程承包人對建筑工程款的優先受償權

《合同法》第286條規定：“發包人未按照約定支付價款的，承包人可以催告發包人在合理期限內支付價款。發包人逾期不支付的，除按照建設工程的性質不宜折價、拍賣的以外，承包人可以與發包人協議將該工程折價，也可以申請人民法院將該工程依法拍賣。建設工程的價款就該工程折價或者拍賣的價款優先受償?！?/p>

《最高人民法院關于建設工程價款優先受償權問題的批復》規定，人民法院在審理房地產糾紛案件和辦理執行案件中，應當依照《中華人民共和國合同法》第二百八十六條的規定，認定建筑工程的承包人的優先受償權優于抵押權和其他債權，但該優先權不得對抗已經支付大部分購房款的消費者。

2、消費性購房者的優先權。

如前所述，《最高人民法院關于建設工程價款優先受償權問題的批復》第2條明確規定消費者交付購買商品房的全部或者大部分款項后，承包人就該商品房享有的工程價款優先受償權不得對抗買受人?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P于人民法院辦理執行異議和復議案件若干問題的規定》第29條則進一步明確了消費性購房者排除其他金錢債權人執行的前提條件，即（一）在人民法院查封之前已簽訂合法有效的書面買賣合同；（二）所購商品房系用于居住且買受人名下無其他用于居住的房屋；（三）已支付的價款超過合同約定總價款的百分之五十。

最高人民法院于2002年所頒布的《關于審理企業破產案件若干問題的規定》(2002年9月1日施行)則根據《中華人民共和國企業破產法(試行)》關于“特定物非破產財產”的原理，將特定物買賣中尚未轉移占有但相對人已完全支付對價的特定物和尚未辦理產權證或者產權過戶手續但已向買方交付的財產排除在破產財產之外，買受人享有十足的別除權。

3、拍賣劃撥的國有土地使用權所得價款對抵押權人的優先受償權

劃撥國有土地使用權因有著相對固定的用途，因此在取得時一般無需支付土地出讓金，但當劃撥國有土地使用權單獨或連同地上建筑一同拍賣時，土地使用權的價值必然會體現在變價款中。為此，法律規定劃撥國有土地使用權拍賣時，所得價款應當先繳納土地出讓金，再用于抵押權人受償。

《擔保法》第56條規定：“拍賣劃撥的國有土地使用權所得的價款，在依法繳納相當于應繳納的土地使用權出讓金的款額后，抵押權人有優先受償權”。

《中華人民共和國城市房地產管理法》第51條：設定房地產抵押權的土地使用權是以劃撥方式取得的，依法拍賣該房地產后，應當從拍賣所得的價款中繳納相當于應繳納的土地使用權出讓金的款額后，抵押權人方可優先受償。

4、《海商法》中海事請求人對船舶的優先

《海商法》第21條規定：“船舶優先權，是指海事請求人依照本法第二十二條的規定，向船舶所有人、光船承租人、船舶經營人提出海事請求，對產生該海事請求的船舶具有優先受償的權利?！?/p>

《海商法》第22條規定：“下列各項海事請求具有船舶優先權：（一）船長、船員和在船上工作的其他在編人員根據勞動法律、行政法規或者勞動合同所產生的工資、其他勞動報酬、船員遣返費用和社會保險費用的給付請求；（二）在船舶營運中發生的人身傷亡的賠償請求；（三）船舶噸稅、引航費、港務費和其他港口規費的繳付請求；（四）海難救助的救助款項的給付請求；（五）船舶在營運中因侵權行為產生的財產賠償請求。”

《海商法》第29條規定：“船舶優先權，除本法第二十六條規定的外，因下列原因之一而消滅：（一）具有船舶優先權的海事請求，自優先權產生之日起滿一年不行使；（二）船舶經法院強制出售；（三）船舶滅失。前款第（一）項的一年期限，不得中止或者中斷。

另根據最高院《關于可否將航道養護費的繳付請求列入船舶優先權問題的批復》的規定，有關航道養護費的繳付請求，也屬于船舶優先權。

5、《民用航空法》中特定債權人對民用航空器優先權

《民用航空法》第18條規定：“民用航空器優先權，是指債權人依照本法第十九條規定，向民用航空器所有人、承租人提出賠償請求，對產生該賠償請求的民用航空器具有優先受償的權利。”

《民用航空法》第19條規定：“下列各項債權具有民用航空器優先權：（一）援救該民用航空器的報酬；（二）保管維護民用航空器的必需費用。前款規定的各項債權，后發生的先受償?！?/p>

另《民用航空法》還規定了地面第三人的損害賠償債權對相應的保險或者擔保的優先權，即《民用航空法》第166條：“民用航空器的經營人應當投保地面第三人責任險或者取得相應的責任擔保?！薄睹裼煤娇辗ā返?69條：“依照本法第一百六十六條規定提供的保險或者擔保，應當被專門指定優先支付本章規定的賠償。”

二、別除權的特點

（一）別除權是對屬于破產人設定擔?；蚓哂蟹ǘ▋炏葯嗟奶囟ㄘ敭a行使的權利

別除權僅限于特定的財產，這是別除權行使的首要條件。因此，即使當破產人的無擔保財產不足以清償破產費用時也不得從該特定財產中清償。另該財產若在法定期限的行使權利前滅失，該優先受償權隨之消失，別除權人對破產人的債權只能作為普通破產債權受償，但可以追究破產人及相關責任人員的賠償責任，或在變賣價款、對價尚未交付給破產人及雖交付但仍能從破產人財產中加以區分的情況下，別除權人對該價款或對價可繼續享有別除權。

（二）別除權是不依破產程序而優先受償的權利

因別除權人的標的物不列入破產財產，不參與破產清償分配，因此原則上不受破產程序限制，但需注意一點是，在重整程序中，別除權的優先受償權受到限制，如我國《企業破產法》第七十五條規定了，在重整期間，對債務人的特定財產享有的擔保權暫停行使。如果在重整程序中允許有財產擔保的債權人享有別除權，尤其是當債務人針對其很多財產進行了擔保設置，別除權可能會導致債務人無法重新開啟重整程序，因此需進行限制。

（三）別除權是在破產申請受理前合法成立的一種權利

為保護其他普通債權人的利益，別除權的設立不能由債權人與破產人任意設定，需嚴格按照法律規定。如我國《企業破產法》第三十一條規定了，人民法院受理破產申請前一年內，對沒有財產擔保的債務提供財產擔保的，管理人有權請求人民法院予以撤銷，即違反了該時間規定設立的擔保物權，無優先受償權。

三、別除權的行使

（一）債權申報

根據我國《企業破產法》第四十九條的規定，債權人申報債權，應當書面說明債權的數額和有無財產擔保，并提交有關證據。申報的債權是連帶債權的，應當說明。此外，《企業破產法》第五十六條的規定了，債權人未依照本法規定申報債權的，不得依照本法規定的程序行使權利。即對于未能正確申報的債權人，將無法享受到別除權的一些權益。因別除權是縮減了債務人的破產財產，降低其他普通債權人的清償率，為了保障普通債權人利益不受損，所以需嚴格限制別除權的行使。

（二）別除權的清償順位

1、特別優先權與擔保物權競合時

當特別優先權與擔保物權競合時，除法律另有規定外，特別優先權應優先于擔保物權受償。如《海商法》第25條第一款規定的船舶留置權、船舶抵押權、船舶特別優先權競合時的受償順序：船舶優先權先于船舶留置權受償，船舶抵押權后于船舶留置權受償。

2、擔保物權競合時

（1）不同性質的別除權間的清償順序

當同一債務人財產上抵押權與質權競合時，如抵押權已經登記且登記時間在動產質權設立前，則抵押權人優先于質權人受償；如抵押權已經登記但抵押登記的時間在動產質權設之后，則質權人優先受償；如抵押權未經登記，即便抵押權設立時間早于質權設立時間也不能對抗質權，質權人優先受償。

另根據《物權法》第239條的規定：“同一動產上已設立抵押權或者質權，該動產又被留置的，留置權人優先受償?！币蛄糁脵酁榉ǘ〒Ｎ餀?，而抵押權、質權為約定擔保物權，在法學理論上為維護公平，即法定擔保物權的效力應優于約定擔保物權。但也有例外情況，當留置權人經留置物所有人同意，以留置物設定抵押或質押的，該抵押權或質權應優先于留置權。

（2）同一擔保性質的別除權間的清償順序

根據《物權法》第199條的規定：“同一財產向兩個以上債權人抵押的，拍賣、變賣抵押財產所得的價款依照下列規定清償： 

（一）抵押權已登記的，按照登記的先后順序清償；順序相同的，按照債權比例清償；  

（二）抵押權已登記的先于未登記的受償；  

（三）抵押權未登記的，按照債權比例清償?！?/p>

因動產質押和以交付權利憑證為設定條件的權利質權，需實際占有才設立，通常不會發生兩項質權重合的情況，但不以交付權利憑證為設定條件的權利質權，則可能發生權利競合。其清償順序原則上依照登記或設定的先后順序來確定，與抵押權大體相同。

另根據《最高人民法院關于適用<中華人民共和國擔保法>若干問題的解釋》第94條第一款的規定，轉質權人的清償順序應優先于原質權人。

最后，留置權的成立是以合法占有留置物為前提，若權利人喪失對該留置物的占有，則留置權歸于消失，因此并不存在在同一留置物上出現留置權競合的情況。

（三）別除權的實現

根據《企業破產法》第一百一十條之規定：“享有本法第一百零九條規定權利的債權人行使優先受償權利未能完全受償的，其未受償的債權作為普通債權；放棄優先受償權利的，其債權作為普通債權。”即別除權不能全部實現的，未受償的債權可作為普通債權來分配破產財產，同時，該優先受償權作為一種權利，債權人可以放棄，放棄的將該債權作為普通債權共同分配破產財產。

另，我國《企業破產法》第一百三十二條規定了，本法施行后，破產人在本法公布之日前所欠職工的工資和醫療、傷殘補助、撫恤費用，所欠的應當劃入職工個人賬戶的基本養老保險、基本醫療保險費用，以及法律、行政法規規定應當支付給職工的補償金，依照本法第一百一十三條的規定清償后不足以清償的部分，以本法第一百零九條規定的特定財產優先于對該特定財產享有擔保權的權利人受償。同時依據《關于〈中華人民共和國企業破產法〉施行時尚未審結的企業破產案件適用法律若干問題的規定》，只有企業破產法公布之日前所欠的職工權益，且在按照企業破產法第一百一十三條規定的正常清償順序無法得到清償時，才可從已經設定物權擔保的財產中受償。在債務人尚有其他財產可以清償時，不得先行從已經設定物權擔保的財產中清償；形成于企業破產法公布之日后所欠的職工權益不屬于《企業破產法》第一百三十二條適用的范疇，該部分職工權益只能從破產企業已經設定擔保物權之外的其他財產，或者擔保物權人明確放棄行使優先受償權后的已設定擔保物權的財產中受償；在企業破產法公布之日前所欠的職工權益，依法以設定物權擔保的財產進行清償的情況下，對于企業破產案件中因按照正常清償順序無法實現的破產費用、共益債務以及職工的其他權益不得優先于擔保物權人受償。

典型案例一：通州建總集團有限公司訴安徽天宇化工有限公司別除權糾紛案

裁判要點 ：符合《中華人民共和國破產法》第十八條規定的情形，建設工程施工合同視為解除的，承包人行使優先受償權的期限應自合同解除之日起計算。

基本案情：

2006年3月，安徽天宇化工有限公司（以下簡稱安徽天宇公司）與通州建總集團有限公司（以下簡稱通州建總公司）簽訂了一份《建設工程施工合同》，安徽天宇公司將其廠區一期工程生產廠區的土建、安裝工程發包給通州建總公司承建，合同約定，開工日期:暫定2006年4月28日(以實際開工報告為準)，竣工日期：2007年3月1日，合同工期總日歷天數300天。發包方不按合同約定支付工程款，雙方未達成延期付款協議，承包人可停止施工，由發包人承擔違約責任。后雙方又簽訂一份《合同補充協議》，對支付工程款又做了新的約定，并約定廠區工期為113天，生活區工期為266天。2006年5月23日，監理公司下達開工令，通州建總公司遂組織施工，2007年安徽天宇公司廠區的廠房等主體工程完工。后因安徽天宇公司未按合同約定支付工程款，致使工程停工，該工程至今未竣工。

2011年7月30日，雙方在仲裁期間達成和解協議，約定如處置安徽天宇公司土地及建筑物償債時，通州建總公司的工程款可優先受償。后安徽天宇公司因不能清償到期債務，江蘇宏遠建設集團有限公司向安徽省滁州市中級人民法院申請安徽天宇公司破產還債。安徽省滁州市中級人民法院于2011年8月26日作出(2011)滁民二破字第00001號民事裁定，裁定受理破產申請。2011年10月10日，通州建總公司向安徽天宇公司破產管理人申報債權并主張對該工程享有優先受償權。2013年7月19日，安徽省滁州市中級人民法院作出（2011）滁民二破字第00001-2號民事裁定，宣告安徽天宇公司破產。通州建總公司于2013年8月27日提起訴訟，請求確認其債權享有優先受償權。

裁判結果：

安徽省滁州市中級人民法院于2014年2月28日作出（2013）滁民一初字第00122號民事判決：確認原告通州建總集團有限公司對申報的債權就其施工的被告安徽天宇化工有限公司生產廠區土建、安裝工程享有優先受償權。宣判后，安徽天宇化工有限公司提出上訴。安徽省高級人民法院于2014年7月14日作出（2014）皖民一終字第00054號民事判決，駁回上訴，維持原判

裁判理由：

法院生效裁判認為：本案雙方當事人簽訂的建設工程施工合同雖約定了工程竣工時間，但涉案工程因安徽天宇公司未能按合同約定支付工程款導致停工。現沒有證據證明在工程停工后至法院受理破產申請前，雙方簽訂的建設施工合同已經解除或終止履行，也沒有證據證明在法院受理破產申請后，破產管理人決定繼續履行合同。根據《中華人民共和國破產法》第十八條“人民法院受理破產申請后，管理人對破產申請受理前成立而債務人和對方當事人均未履行完畢的合同有權決定解除或繼續履行，并通知對方當事人。管理人自破產申請受理之日起二個月未通知對方當事人，或者自收到對方當事人催告之日起三十日內未答復的，視為解除合同”之規定，涉案建設工程施工合同在法院受理破產申請后已實際解除，本案建設工程無法正?？⒐ぁ０凑兆罡呷嗣穹ㄔ喝珖袷聦徟泄ぷ鲿h紀要精神，因發包人的原因，合同解除或終止履行時已經超出合同約定的竣工日期的，承包人行使優先受償權的期限自合同解除之日起計算，安徽天宇公司要求按合同約定的竣工日期起算優先受償權行使時間的主張，缺乏依據，不予采信。2011年8月26日，法院裁定受理對安徽天宇公司的破產申請，2011年10月10日通州建總公司向安徽天宇公司的破產管理人申報債權并主張工程款優先受償權，因此，通州建總公司主張優先受償權的時間是2011年10月10日。安徽天宇公司認為通州建總公司行使優先受償權的時間超過了破產管理之日六個月，與事實不符，不予支持?！x自：指導案例73號

典型案例二：黃山市地方稅務局訴黃山龍恒匯金置業有限公司破產債權確認糾紛一案

裁判要旨：

1、根據特別法優于一般法的原則，破產衍生訴訟案件的審理優先適用《企業破產法》。

2、稅款債權雖優先于普通債權，其優先的財產并非針對債務人特定財產設置的權利，不符合別除權的一般特征，在破產程序中并不優先于別除權。

基本案情：

原告黃山市地方稅務局黃山旅游度假區分局（以下簡稱稅務局度假區分局）向本院提出訴訟請求:1.確認稅務局度假區分局31,615,484.78元的債權享有優先受償權；2.本案訴訟費用由黃山龍恒匯金置業有限公司（以下簡稱龍恒匯金公司）承擔。事實和理由：龍恒匯金公司因資不抵債被法院受理破產清算。2015年6月25日，稅務局度假區分局根據龍恒匯金公司稅款拖欠情況向管理人申報稅款27,844,528.61元，經管理人審核債權數額為26,419,993.31元。

之后稅務局度假區分局分別于2015年12月4日、2016年1月18日補充申報稅款6,927,321.96元。龍恒匯金公司管理人提交第二次債權人會議核查的債權表，記載稅款5,195,491.47元，但未確認龍恒匯金公司欠繳所有稅款享有優先權。稅務局度假區分局認為，從龍恒匯金公司第二次債權人會議材料顯示，管理人確認了多筆債權對抵押物享有優先受償權，該抵押權設定時間發生在欠繳稅款之后。根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十五條規定，稅款應優先于抵押權設定之前。為此，稅務局度假區分局向管理人提出復核，但管理人仍維持之前的意見。稅務局度假區分局為維護自身的合法權益，特提起訴訟。

龍恒匯金公司辯稱，對稅務局度假區分局主張稅款31,615,484.78元沒有異議，但其債權不享有優先受償權，應按破產法規定的清償順序參與分配。當《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十五條與《中華人民共和國企業破產法》第一百一十三條的規定相沖突時，應當優先適用《中華人民共和國企業破產法》的規定，而且《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十五條明確了有法律另外規定的除外，說明法律允許擔保債權優于稅收債權?！吨腥A人民共和國企業破產法》第一百零九條、第一百一十三條明確了破產財產的清償順序，擔保債權相對于稅收債權享有絕對的優先地位，稅收債權并不享有優先受償權。稅務局度假區分局的主張無法律依據，請求依法駁回稅務局度假區分局的訴訟請求。

本院經審理認定事實如下：龍恒匯金公司因明顯喪失清償能力于2015年3月1日被本院裁定受理破產清算，并指定了安徽道同律師事務所為管理人。

2015年6月25日，稅務局度假區分局向管理人申報了自2012年12月至2015年2月期間的稅款，債權編號為871，債權數額累計27,844,528.61元，涉及營業稅、城建稅、企業所得稅、房產稅、土地使用稅、土地增值稅、印花稅、個人所得稅、教育費附加、地方教加、水利基金、滯納金、罰款。管理人審核后編制了債權表，記載稅務局度假區分局稅款為26,419,993.31元，其中滯納金為5,765,378.67元，核減了罰款，并提交第一債權人會議核查。本院于2015年12月22日作出無爭議債權的民事裁定，確認稅務局度假區分局稅款為26,419,993.31元。

稅務局度假區分局分別于2015年12月4日、2016年1月18日向管理人補充申報稅款，債權數額為6,927,321.96元。管理人審核后編制了債權表，記載稅務局度假區分局稅款為5,195,491.47元，對稅款總額未確認享有優先受償權，并提交了第二次債權人會議核查。稅務局度假區分局對債權表記載的稅款無優先受償權有異議，向管理人提出復核。管理人復核后答復，稅務局度假區分局申報編號為871債權享有優先受償權沒有法律依據。本院于2017年7月27日作出無爭議債權的民事裁定，確認稅務局度假區分局稅款為5,195,491.47元。稅務局度假區分局共確認的無爭議債權數額為31,615,484.78元。

另查明：龍恒匯金公司債權表記載2013年1月29日，龍恒匯金公司以頤和觀邸B4幢房產為何宗遠1,500萬元債權辦理抵押登記，何宗遠債權經本院確認為21,581,060元，并享優先受償權；龍恒匯金公司分別于2012年7月25日、2013年1月12日、2013年1月15日、2013年9月30日以頤和觀邸10、11、13、14幢，B4等名下財產為中國信達資產管理股份有限公司安徽省分公司33,746.50萬元債權辦理抵押登記，中國信達資產管理股份有限公司安徽省分公司將債權轉讓給中潤經濟發展有限責任公司, 中潤經濟發展有限責任公司債權經本院確認為232,860,947.00元并享有優先受償權；龍恒匯金公司以頤和觀邸6幢1-6號等6套房屋及8號為沈毅債權辦理抵押登記，沈毅債權經本院確認為22,833,327.00元，并享有900萬元優先受償權。

裁判結果：

安徽省黃山市屯溪區人民法院于2017年10月16日作出安徽省黃山市屯溪區人民法院（2017）皖1002民初1621號民事判決：駁回原告黃山市地方稅務局黃山旅游度假區分局的訴訟請求。

法院認為：

法院生效判決認為：稅收是指國家為了實現其職能，依照法律規定向納稅人課征，以獲取財政收入的一種形式。依法納稅系每個企業應盡義務，稅務機關有權就破產企業未繳納或欠繳的稅款申報稅款。根據《中華人民共和國企業破產法》第一百一十三條規定，稅收優先于普通債權，其優先的財產并非針對債務人特定財產設置的權利，不符合別除權的一般特征，在破產程序中更不具有優先于別除權，故本案案由應為破產債權確認糾紛。本案爭議焦點為龍恒匯金公司欠繳的稅款是否優于擔保債權。稅務局度假區分局認為，龍恒匯金公司欠繳的稅款發生在其為多筆債權設定抵押之前，根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十五條規定稅收應當優先抵押權。

《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十五條規定雖賦予稅收的優先權，但稅收債權在破產程序中是否享有別除權，尤其是其產生在先的稅收債權是否仍享有優先于其他別除權受償的優先權，取決于相關法律的規定。《中華人民共和國稅收征收管理法》與《中華人民共和國企業破產法》均是全國人民代表大會常務委員會通過的法律，而本案系破產衍生訴訟，根據《中華人民共和國立法法》第九十二條規定的特別法優于一般法的原則，本案應當優先適用《中華人民共和國企業破產法》。

《中華人民共和國企業破產法》第一百零九條、第一百一十三條對破產財產規定了清償順序，稅收債權僅優先于普通債權。而《中華人民共和國企業破產法》在一定范圍內享有優先于別除權的優先債權，僅限于第一百三十二條規定，該條是對職工債權保護的特別規定，但稅收債權不在其內?！吨腥A人民共和國企業破產法》第一百一十三條對破產財產清償順序不規定稅收債權享有別除權甚至優先于別除權受償的權利，是對其他立法上所設優先權的特殊調整措施，體現了對其他債權人的保護，體現了“國家不與民爭利”的原則。稅務局度假區分局主張優先受償權數額包括龍恒匯金公司在破產清算受理前因欠繳稅款產生的滯納金,根據《最高人民法院關于稅務機關就破產企業欠繳稅款產生的滯納金提起的債權確認之訴應否受理問題的批復》，滯納金屬于普通債權。因此，龍恒匯金公司的抗辯意見，本院予以支持。

案例評析：

本案的債務人系從事房地產開發建設的企業，該類企業進入破產程序，其名下的商品房這一標的物往往聚合物權、債權等多重法律關系，涉及購房者權利、建設工程施工主體權利、抵押權人權利、被拆遷人權利等多方主體權利，各利益主體的權利沖突和清償順位是破產審判亟待解決的問題。本案就破產程序中擔保物權與稅收債權的沖突進行分析。

一、別除權在破產程序中的實現

《企業破產法》沒有直接使用別除權的概念，第一百零九條規定有財產擔保的債權在破產法理論上即屬于別除權。別除權是指在破產程序中，對于破產人的特定財產享有擔保物權的權利人，可不依照破產程序而對該特定財產優先受償的權利。別除權是對債務人設定擔保之特定財產行使的權利，并非《企業破產法》新創設的實體權利，而是擔保物權在破產程序中的實現，其基礎性權利為擔保物權，即《物權法》規定的抵押權、質權、留置權。《企業破產法》司法解釋（二）第三條規定擔保財產也屬于債務人財產即破產財產。企業破產法》第一百零七條規定，別除權作為人民法院受理破產申請時對債務人享有的債權，亦應屬于破產債權。

別除權的優先受償，不同于破產費用、共益債務從債務人無擔保財產中的優先隨時清償，更不同于普通破產債權因性質不同而根據社會政策在清償順序上排列的先后。別除權與普通破產債權、破產費用、共益債務在清償財產的范圍上有所不同。享有擔保權的債權人可以隨時對債務人特定財產向管理人主張就該特定財產變價處置行使優先受償權，不受破產清算與和解程序的限制。但因單獨處置擔保財產會降低其他破產財產的價值而應整體處置的除外。破產費用、共益債務產生于破產申請受理后，是針對無擔保的破產財產行使的權利。只有在擔保財產清償擔保債權后尚有余額的情況下，才可用于對破產費用、共益債務和普通破產債權的清償。如在債務人破產時，有物權擔保的債權人的優先受償權利反而受到限制，那就與立法之宗旨及當事人設立擔保的本意相違背了。

二、稅收債權在破產債權中的地位

國家征稅行使的是一種依照法律而產生的金錢給付請求權，為公法之債。《稅收征收管理法》第四十五條第一款規定：“稅務機關征收稅款，稅收優先于無擔保債權，法律另有規定的除外；納稅人欠繳的稅款發生在納稅人以其財產設定抵押、質押或者納稅人的財產被留置之前的，稅收優先于抵押權、質權、留置權執行”。該規定構成稅收的優先權。一旦納稅人進入破產程序，稅收之債與普通債權人的私法之債發生了沖突，即破產法與稅收征管法的適用出現了競合。

稅收債權在破產程序中是否享有別除權，尤其是否優先于其他別除權受償的超級優先權，存在較大爭議。對此，各國法律的規定有所不同。有的國家將其列為共益債權，如日本；德國新破產法不再將稅收債權列為優先破產債權，而是將其作為一般債權對待。奧地利、澳大利亞等國的新破產法也都將稅收優先權徹底取消而視為一般債權。從世界各國破產法的發展趨勢來看，稅收債權在破產程序中的優先性正在逐步淡化。

《企業破產法》明確了稅收的債權屬性，使用的“債權”概念，可從債權申報等立法規定中推導出來。而且《企業破產法》第八十二條明確規定稅收債權屬于破產債權的一種。同時，規定了稅收債權在破產清算中的清償順序，是對破產人全部財產的清償，而非特定財產。《企業破產法》規定破產財產應當優先清償破產費用和共益債務，使后順序的稅收債權的清償面臨一定風險；將“破產人欠繳的除前項規定以外的社會保險費用”與稅收債權共同列入第二順序，在不足清償時按比例清償。此外，普通債權人也可能通過行使抵銷權，優先于稅收債權獲得清償。由此可見，《企業破產法》稅收債權的優先性逐步淡化，這也是符合世界破產立法的基本趨勢。

三、稅收債權與別除權沖突的解決

稅收債權屬于一般優先權，并非針對債務人特定財產設置的權利，不符合別除權的一般特征，在破產程序中更不具有優先于別除權的超級優先權。《企業破產法》的立法宗旨為規范企業破產程序，公平清理債權債務，保護債權人和債務人的合法權益，維護社會主義市場經濟秩序而制定。《稅收征收管理法》的立法宗旨為了加強稅收征收管理，規范稅收征收和繳納行為，保障國家稅收收入，保護納稅人的合法權益，促進經濟和社會發展而制定。從兩部法律立法宗旨可表明《稅收征收管理法》主要從保護財政收入的目的出發，規定稅收優先于發生在后的擔保物權。而《企業破產法》則從保護全體債權人的利益出發，拒絕承認稅收優先于發生在后的擔保物權，是對其他立法上所設優先權的特殊調整措施，體現了對其他債權人的保護，體現了“國家不與民爭利”的原則

考慮到在破產程序外，稅收債權已經有優先于無擔保債權受償的權利，尤其是發生物權擔保設置前欠繳的稅款，甚至有優先于物權擔保權受償的權利，本可以優先實現，但其怠于行使其權利，實際上是消極地放棄權利，所以在破產程序中不應再給予其特殊保護。另外，《企業破產法》第一百三十二條規定的優先權并不包括稅收債權；相反第一百一十三條規定稅收債權與除職工債權以外的社會保險費用處于相同的第二順序中。

由于立法者所要維護的利益不同導致本案稅收權與抵押權在立法上存在沖突，根據《中華人民共和國立法法》第九十二條規定的特別法優于一般法的原則，本案應當優先適用《中華人民共和國企業破產法》?！x自：Alpha優案評析

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原標題： 破產實務 | 別除權糾紛